相続や贈与で土地を分けるとき、「分筆すれば公平に分けられるはずだ」「細かく分ければ評価額を下げられるのではないか」と考えたくなる場面があります。
ただ、土地の分筆・分割は、登記や測量だけの問題ではありません。
相続税・贈与税の土地評価では、分筆後の筆ごとに自動的に評価額が決まるわけではないからです。実際には、現況、利用単位、地目、権利関係、接道、建築制限、そして分割そのものの合理性まで確認していきます。分け方によっては、税務上「不合理分割」と判断され、分割前の画地を前提に評価し直さなければならないこともあります。
しかも、税務上は一見有利に見える分け方であっても、実務では別の不利益が生じることがあります。建築基準法上の接道を満たさない、売却しにくい、共有関係が残る、将来の二次相続で問題が大きくなる、といったケースです。
土地を分ける前に考えるべきことは、「分筆できるかどうか」だけではありません。
本当に確認しておきたいのは、分けた後の土地が、税務・法務・登記・建築・家族関係のすべてに耐えられるかどうかです。
分筆と分割は同じではない
はじめに、言葉を整理しておきましょう。
「分筆」とは、登記上、1筆の土地を複数の筆に分ける手続です。注意したいのは、分筆登記をしても、それだけで所有者が変わるわけではないという点です。所有権を誰に移すかは、相続、遺産分割、贈与、売買、交換、共有物分割など、別の法律行為として整理する必要があります。
一方の「分割」は、税務・法務・遺産分割の文脈では少し意味合いが異なります。土地を誰がどの範囲で取得するのか、どのような利用単位として扱うのか、という意味で使われる言葉です。
つまり、分筆は登記上の手続であり、分割は財産承継上の判断だと考えると、整理しやすくなります。
この違いを混同すると、次のような誤解が生まれがちです。
- 分筆したから、その筆ごとに相続税評価ができる
- 分筆したから、相続人ごとの単独所有になる
- 分筆したから、将来の売却や建築に問題はない
- 分筆したから、贈与税・相続税の面でも有利になる
いずれも、必ずしも正しいとは言えません。
土地分筆登記では、境界確定、地積測量図、筆界確認書といった資料が必要になります。被相続人名義のまま相続人から申請できる場面もありますが、分筆後の土地を誰が取得するのかは、遺産分割協議や所有権移転登記まで含めて設計しておく必要があります。
土地評価は「筆」ではなく「利用単位」から考える
相続税・贈与税の土地評価では、登記簿上の筆がそのまま評価単位になるとは限りません。
財産評価基本通達では、地目は課税時期の現況によって判定し、宅地は「利用の単位となっている1区画の宅地」を評価単位とします。しかも、1画地の宅地は必ずしも1筆とは限りません。2筆以上で1画地となる場合もあれば、1筆が2画地以上として利用される場合もあります。
出典：国税庁｜財産評価基本通達 第2章 土地及び土地の上に存する権利 第1節 通則
この考え方は、分筆・分割を検討するうえで非常に重要です。
たとえば、登記上は2筆に分かれていても、同じ所有者が一体の自宅敷地として使っていれば、1画地として評価することがあります。反対に、登記上は1筆でも、一部が自宅敷地、一部が月極駐車場、一部が貸家の敷地、というように使われている場合には、利用状況に応じて評価単位を分けて検討することになります。
つまり、土地評価の出発点は「何番の土地か」ではなく、「実際にどう使われているか」なのです。
分筆後の筆だけを見て評価しようとすると、現況、利用単位、権利関係を見落としやすくなります。評価単位の判断では、地目、利用形態、所有者、貸付関係、建物の有無、接道、隣接地との一体利用などを、総合的に確認していく必要があります。
地目が変わると、評価単位も評価方法も変わる
土地を分筆・分割するときは、地目の確認も欠かせません。
相続税評価上の地目は、登記地目だけでなく、課税時期の現況によって判定します。登記上は畑でも実際には駐車場として使われている、登記上は宅地でも建物がなく資材置場になっている、ということは珍しくありません。
地目が異なる土地が隣接している場合は、原則として地目ごとに評価します。ただし、一体として利用されている一団の土地が複数の地目からなるときは、主たる地目により一団の土地として評価することがあります。
出典：国税庁｜財産評価基本通達 第2章 土地及び土地の上に存する権利 第1節 通則
宅地、農地、山林、雑種地では、評価の考え方がそれぞれ異なります。
とくに雑種地は、同一の目的に供されている一団の雑種地を評価単位とします。駐車場、資材置場、空き地など、見た目は似ていても、利用目的が違えば評価単位も変わってきます。市街地的形態を形成する地域では、宅地と状況が類似する雑種地が隣接している場合に、一団として評価するのが合理的かどうかも論点になります。
土地を分ける前には、登記地目、固定資産税上の地目、現況地目、そして将来利用の予定を、それぞれ分けて整理しておくことが大切です。
分割後の所有者単位で評価するのが原則だが、例外がある
相続により土地を取得した場合、遺産分割後の所有者単位で評価するのが原則的な出発点になります。
たとえば、1筆の宅地を相続人間で合理的に2つに分け、それぞれが独立した宅地として通常の用途に供することができるのであれば、分割後の土地ごとに評価することが考えられます。
ここで重要になるのが、「不合理分割」という考え方です。
財産評価基本通達7-2では、贈与や遺産分割等による宅地の分割が親族間等で行われた場合に、分割後の画地が宅地として通常の用途に供することができないなど、その分割が著しく不合理であると認められるときは、分割前の画地を1画地の宅地とする取扱いが示されています。
出典：国税庁｜財産評価基本通達 第2章 土地及び土地の上に存する権利 第1節 通則
つまり、分筆・分割したからといって、税務上その形をそのまま尊重して評価できるとは限らないということです。
税務上の評価では、形式的な筆の分割よりも、その分割に経済合理性があるか、分割後の土地が単独で通常利用できるか、そして現在だけでなく将来も有効利用できるかが問われます。
不合理分割とは何か
不合理分割とは、簡単に言えば、分割後の土地が通常の宅地として使いにくい、あるいは使えないような分け方をいいます。
典型的には、次のような分割が問題になります。
- 無道路地を作り出す分割
- 接道義務を満たさない土地を作り出す分割
- 極端に細長い帯状地を作り出す分割
- 著しく狭い土地を作り出す分割
- 現実の利用状況を無視した分割
- 奥行が極端に短い土地と無道路地を組み合わせて作り出す分割
- 不整形地を人為的に作り出す分割
国税庁の質疑応答事例でも、不合理分割が行われた場合には、所有者単位ではなく分割前の画地を1画地の宅地として評価する考え方が示されています。
不合理分割と判断される場合は、分割前の全体を1画地として評価し、そのうえで個々の土地の価額を一定の方法で配分することになります。国税庁の質疑応答事例では、生前贈与で取得した土地が単独では通常の宅地として利用できず、不合理分割と認められる場合に、分割前の画地全体を1画地として評価したうえで、個々の宅地の価額の比を用いて評価する考え方が示されています。
ここで注意しておきたいのは、不合理分割は「評価額を下げるための分割」だけを指すものではない、という点です。
相続人間では公平に見える分け方であっても、結果として一部の土地が単独利用できないのであれば、税務上の評価単位が問題になります。実務では、無道路地、間口不足、狭小地、帯状地、不整形地、空閑地、農地、雑種地といった形で、この問題が表面化します。
「一部だけ不合理」な分割にも注意する
土地分割では、全体が不合理になる場合だけでなく、合理的な部分と不合理な部分が混在することもあります。
たとえば、A土地は単独で利用できるものの、B土地とC土地の分け方には接道や形状の問題があり、C土地が単独では通常利用できない、というケースです。
このような場合、すべてを分割前の1画地として評価するのか、不合理な部分だけを是正すればよいのかが論点になります。実務では、不合理分割の趣旨を「実態に即しない評価を是正し、課税の公平を図るもの」と捉え、不合理に分割された部分についてのみ分割前の画地による評価単位を検討し、合理的に分割された部分は分割後の画地で評価する、という整理が重要になります。
この判断は、図面だけを眺めても見えてきません。次のような点を確認しながら、分割の合理性を検討していく必要があります。
- 分割後の土地が、現実に利用可能か
- 接道や建築制限を満たすか
- 隣接地と一体でなければ使えないか
- 分割後も家族間で従前と同じように使い続けるだけではないか
- 売却や賃貸の可能性が現実にあるか
接道義務を満たさない分割は、税務と建築の双方で問題になる
土地を分筆・分割する場合は、税務上の不合理分割だけでなく、建築基準法上の接道も重要になります。
建築基準法では、建築物の敷地は原則として道路に2メートル以上接しなければならないとされています。
相続人ごとに土地を分けた結果、一方の土地が道路に接しなくなる、間口が2メートル未満になる、旗竿部分が実質的に使いにくい、道路が建築基準法上の道路に該当しない、といった状態になると、分割後の土地の価値や利用可能性は大きく下がってしまいます。
これは、単なる建築上の問題にとどまりません。
税務上も、接道義務を満たさず再建築ができない土地を生み出す分割は、不合理分割の判断に関わってきます。接道義務を満たさない土地は、単独で通常の用途に供することが難しいため、分割前の画地として評価すべきかどうかを検討することになります。
土地分割では、少なくとも次の事項を事前に確認しておきたいところです。
- 分割後の各土地が建築基準法上の道路に接しているか
- 接道幅が2メートル以上あるか
- 前面道路が公道か私道か
- 私道の場合、通行・掘削承諾や持分はあるか
- 道路後退、セットバックが必要か
- 用途地域、建ぺい率、容積率、高さ制限、条例上の最低敷地面積を満たすか
- インフラの引込みが分割後の各土地で可能か
分筆の図面上はきれいに分かれていても、建物が建てられない土地、売却しにくい土地、インフラを引けない土地を作ってしまえば、相続人間の納得感は後から崩れてしまいます。
権利関係がある土地は、分割後の評価がさらに難しくなる
土地の上に権利関係がある場合、分筆・分割の税務判断はいっそう複雑になります。
確認すべき権利関係には、たとえば次のようなものがあります。
- 借地権
- 貸宅地
- 貸家建付地
- 使用貸借
- 地上権
- 地役権
- 抵当権・根抵当権
- 高圧線下地
- 通行権・私道持分
- 配偶者居住権に関係する敷地利用権
- 賃貸借契約、駐車場契約、サブリース契約
たとえば、自用地と貸家建付地が隣接している場合、同じ所有者の土地であっても利用単位が異なるため、別々に評価すべき場面があります。貸家、貸宅地、使用貸借、借地権がある土地では、契約実態と利用実態を確認しなければ、分割後の評価額を正しく判断できません。
また、抵当権が設定されている土地を分筆する場合には、担保の範囲や債務者、金融機関との協議が必要になることがあります。高圧線下地や地役権がある土地では、分割後のどの部分に権利制限が及ぶのかを、登記・図面・現地で確認しておかなければなりません。土地分割の実務では、共有、抵当権、貸借中の建物、高圧線、地中埋設物、土壌汚染、水路、都市計画道路予定地など、権利・利用制限ごとの検討が求められます。
このとき整理しておきたいのは、次のような点です。
- 分割後の土地ごとに、どの権利負担が残るのか
- 誰が賃料を受け取るのか
- 誰が修繕や管理を負担するのか
- どの部分が売却可能なのか
- どの部分に評価減の根拠があるのか
ここを整理しないまま分割してしまうと、申告後に評価根拠を説明できないだけでなく、相続人間の不公平感にもつながりかねません。
贈与で土地を分筆する場合の注意点
生前贈与で土地の一部を子や孫に移すために、土地を分筆することがあります。
この場合に重要なのは、贈与した土地が、単独で通常利用できる土地かどうかです。
たとえば、自宅敷地の一部だけを小さく切り出して子に贈与し、その後も親が全体を従来どおり使い続けるようなケースでは、贈与された部分が独立した土地として通常利用できるとはいえないことがあります。そうした場合、単に分筆後の狭小地として低く評価するのではなく、不合理分割として、分割前の画地全体を前提に評価を検討する必要があります。国税庁の質疑応答事例でも、生前贈与で取得した土地が単独では通常の宅地として利用できない場合に、分割前の画地を1画地として評価する考え方が示されています。
土地の一部を贈与する場合は、次の点を確認しておきましょう。
- 贈与された部分が単独で通常利用できるか
- 接道・面積・形状に問題がないか
- 贈与後に誰が使用するのか
- 親が従前どおり一体利用するなら、その法的根拠は何か
- 使用貸借なのか、賃貸借なのか
- 贈与契約書、登記、固定資産税負担、収益帰属が整合しているか
- 将来の相続時に、相続税評価や特別受益、遺留分で問題にならないか
生前贈与は、贈与した時点の贈与税だけで完結するものではありません。将来の相続税申告、相続人間の公平、二次相続、売却可能性まで含めて設計しておく必要があります。
相続で土地を分筆する場合の注意点
相続で1筆の土地を複数の相続人が取得する場合、分筆を伴う現物分割を行うことがあります。
このときは、遺産分割協議書で各相続人が取得する土地の範囲を明確に特定しておく必要があります。分筆前の段階ではまだ分筆後の地番が存在しないため、地積測量図や図面を用いて、どの部分を誰が取得するのかをはっきりさせておかなければなりません。
遺産分割の実務では、1筆の土地を分筆して相続人がそれぞれ取得する場合、分筆後の土地を特定できる地積測量図を調停調書や審判書に添付しておけば、分筆後の土地の取得者が単独で分筆登記を申請できる場面がある、と整理されています。
相続登記の前に分筆を行うか、いったん相続登記をしてから分筆するかも重要なポイントです。
相続人全員の共有でいったん相続登記をしてしまうと、分筆後の各土地にも共有状態が残り、その後に共有物分割、交換、贈与、売買などを行わなければ単独所有に整理できないことがあります。この場合、税務上、贈与税や譲渡所得税の問題が生じる可能性があります。
一方で、相続登記前に分筆し、遺産分割協議で分筆後の各土地を直接それぞれの相続人に取得させる形を整えられれば、余計な共有状態を避けやすくなります。相続登記前の分筆については、手続の順序や必要書類の確認が必要ですが、費用対効果や後日の税務リスクを踏まえると、検討する価値は十分にあります。
ただし、相続登記については令和6年4月1日から申請が義務化されています。相続により不動産の所有権を取得した相続人は、一定の場合に3年以内の相続登記申請義務を負い、正当な理由なくこの義務に違反すると、10万円以下の過料の対象となります。
分筆や遺産分割協議に時間がかかる場合でも、登記義務化を踏まえた期限管理を意識しておく必要があります。
いったん決めた分割をやり直すと、税務上は別取引になることがある
土地分割でとくに避けたいのは、十分に検討しないまま遺産分割協議を成立させ、後から「やはり分け方を変えたい」となってしまうことです。
民法上は、共同相続人全員の合意があれば、遺産分割協議をやり直せる場合があります。しかし、税務上は、必ずしも当初からの相続として扱われるわけではありません。
当初の遺産分割により各相続人に財産が分属した後、分割のやり直しとして財産を再分配した場合、当初の遺産分割に無効・取消原因があるときなどを除けば、税務上は贈与、交換、譲渡といった新たな取引として扱われる可能性があります。
これは、土地分割では非常に重要な視点です。次のような後日の整理が、相続税の修正ではなく、贈与税や譲渡所得税の問題になることがあります。
- 最初に共有で登記する
- 後から分筆して単独所有に直す
- 不公平だったので土地を交換する
- 代償金を追加で支払う
- 一部の相続人から他の相続人へ持分を移す
土地分割は、後から簡単にやり直せるものではありません。だからこそ、最初の分割協議の段階で、評価・登記・建築・納税資金・将来利用まで確認しておくことが大切になります。
二次相続まで見たとき、評価単位が変わることがある
土地分割は、今回の相続だけで終わる話ではありません。
一次相続で土地を分けた後、二次相続が発生したときに、分割された土地をどの評価単位で見るかが、あらためて問題になります。
不合理分割後の二次相続では、その後も一体評価すべき場合と、二次相続以降は別評価できる場合の双方が考えられます。鍵になるのは、当初の分割がどのような利用実態を前提としていたか、その後の利用状況が変化したか、そして各土地が独立して通常利用できる状態になったか、という点です。
たとえば、一次相続で形式上は土地を分けたものの、家族が同じ自宅に住み続け、土地全体が一体の居住用敷地として使われている場合には、二次相続でも一体利用の実態を踏まえた評価が問題になります。
一方、分割後に建物を分け、出入口・接道・インフラ・利用関係まで独立し、それぞれが通常の宅地として利用されている場合には、その時点の現況に基づいて評価単位を再検討することになります。
二次相続を見据えるなら、一次相続の分割時点で、次の点を整理しておきたいところです。
- 配偶者が取得する土地は、二次相続で誰が取得するのか
- 子が取得する土地は、単独で売却・建築・賃貸ができるのか
- 共有や使用貸借を次世代に残さないか
- 小規模宅地等の特例の適用関係は、一次・二次でどう変わるか
- 納税資金をどちらの相続で確保するか
一次相続で税額が下がっても、二次相続で使いにくい土地や不公平な承継関係が残るのであれば、良い分割とはいえません。
小規模宅地等の特例との関係も確認する
土地を分筆・分割する場合は、小規模宅地等の特例への影響も確認しておく必要があります。
小規模宅地等の特例は、土地の利用状況、取得者、所有・利用の継続、申告手続などによって適用の可否が決まります。土地を分けることで、どの部分が居住用宅地に当たるのか、どの部分が事業用・貸付事業用に当たるのか、そして誰が取得するのかが変わってきます。
たとえば、自宅敷地の一部を配偶者が取得し、一部を子が取得する場合には、取得者ごとに特例要件を確認する必要があります。賃貸併用住宅や、自宅と貸家・駐車場が隣接している土地では、利用部分ごとの切り分けも論点になります。
また、未分割のまま申告期限を迎える場合には、小規模宅地等の特例や配偶者の税額軽減を当初申告で適用できない場面があります。相続税の申告と納税は、原則として相続開始を知った日の翌日から10か月以内に行う必要があります。
土地分割の検討に時間がかかったとしても、申告期限は待ってくれません。
特例適用を前提にした分割では、税額だけでなく、期限内に分割がまとまるか、添付資料が揃うか、取得者が継続要件を満たせるか、というところまで確認しておく必要があります。
分筆・分割で確認すべき資料
土地を分筆・分割する場合、税務判断は図面と資料に大きく左右されます。
最低限、次の資料は確認しておきたいところです。
- 登記事項証明書
- 公図
- 地積測量図
- 固定資産税課税明細書、名寄帳
- 路線価図、評価倍率表
- 都市計画図
- 用途地域、建ぺい率、容積率、最低敷地面積、地区計画
- 建築基準法上の道路種別
- 私道持分、通行承諾、掘削承諾
- 境界確認書、筆界確認書
- 賃貸借契約書、使用貸借の事実が分かる資料
- 抵当権・根抵当権・地役権等の登記資料
- 現地写真
- 過去の贈与契約書、売買契約書、分筆・合筆の履歴
- 遺言書、遺産分割協議書案
- 土地家屋調査士・司法書士・建築士・不動産鑑定士等の専門資料
とくに地積については、登記簿面積と実測面積が異なることがあります。財産評価基本通達では、地積は課税時期における実際の面積によるとされています。
出典：国税庁｜財産評価基本通達 第2章 土地及び土地の上に存する権利 第1節 通則
測量の結果、地積が変わると、評価額、按分、代償金、遺産分割上の公平性まで影響を受けることがあります。土地分割の前提となる面積が曖昧なまま話し合いを進めるのは、危険だといえます。
土地を分ける前の判断手順
土地を分筆・分割する場合、最初から「どこで線を引くか」を考え始めるべきではありません。
先に押さえておきたいのは、次の順序です。
- 現況を確認する — 登記地目、現況地目、利用状況、建物、賃貸借、境界、道路、インフラを整理します。
- 評価単位を確認する — 宅地、雑種地、農地、山林など、地目ごとにどの単位で評価するかを整理します。
- 分割案を作る — 誰がどの部分を取得するのか、取得後に通常利用できるのか、接道・建築・売却・賃貸に支障がないかを確認します。
- 不合理分割に該当しないかを検討する — 分割後の土地が、現在および将来において有効利用できるかを見ます。
- 税額と特例への影響を確認する — 小規模宅地等の特例、配偶者の税額軽減、贈与税、相続時精算課税、譲渡所得税、固定資産税への影響を整理します。
- 登記と実行可能性を確認する — 分筆登記、相続登記、所有権移転登記、測量費用、隣地所有者の協力、申告期限、納税資金まで含めて実行可能かを確認します。
この順序を踏むことで、単なる線引きではなく、後から説明できる土地承継につながっていきます。
まとめ｜土地分割は「税額」ではなく「説明できる合理性」で判断する
土地を分筆・分割すると、相続人ごとの取得範囲が明確になり、共有を避けやすくなるといったメリットがあります。
しかし、分筆・分割が、常に税務上有利になるわけではありません。
- 評価単位を誤ると、相続税・贈与税の申告に影響します
- 不合理分割と判断されると、分割前の画地で評価されることがあります
- 接道や建築制限を無視すると、使えない土地を作ってしまう可能性があります
- 登記の順序を誤ると、共有状態や追加課税の問題が残ることがあります
- 二次相続を見ないと、次の世代に管理困難な土地を残すことがあります
土地分割で大切なのは、評価額を下げることだけではありません。次のような視点で整理しておくことが、土地をめぐる相続・贈与の実務では欠かせません。
- その分け方が、現実の利用に合っているか
- 税務上の評価単位として説明できるか
- 相続人間の公平に耐えられるか
- 登記・建築・売却の面で実行できるか
- 申告後に税務署へ説明できる資料が残っているか
- 二次相続でも問題を拡大させないか
犬飼公認会計士・税理士事務所では、土地を含む相続・贈与について、評価単位、不合理分割、遺産分割、登記順序、納税資金、そして将来の二次相続までを踏まえて論点を整理しています。
土地を分筆して相続・贈与したいとお考えの場合や、すでに分割案はあるものの税務上の評価や将来利用に不安がある場合は、図面・固定資産税資料・登記資料をもとに、まずは分割案のリスクを確認するところからご相談ください。
振り返り
| 確認事項 | 税務上のポイント | 実務上の注意点 |
|---|---|---|
| 分筆と分割の違い | 分筆だけでは所有権移転や課税関係は完結しない | 遺産分割、贈与、売買、登記まで一体で考える |
| 評価単位 | 筆ではなく現況・利用単位で判断する | 2筆以上で1画地、1筆が複数画地となることがある |
| 地目 | 課税時期の現況で判定する | 登記地目、固定資産税地目、現況地目を分けて確認する |
| 不合理分割 | 通常利用できない分割は分割前の画地で評価され得る | 無道路地、狭小地、帯状地、接道不足に注意する |
| 贈与による分筆 | 小さく切り出しても独立利用できなければ問題になる | 贈与後の利用実態、証拠、将来の相続税申告を確認する |
| 相続による分筆 | 分割後の土地を誰が取得するかで評価・登記が変わる | 相続登記前後の手続順序を検討する |
| 権利関係 | 貸宅地、貸家建付地、借地権、抵当権等で評価が変わる | 契約書、登記、収益帰属、担保範囲を確認する |
| 接道・建築制限 | 接道不足は不合理分割の判断にも関係する | 建築基準法上の道路、2m接道、私道、セットバックを確認する |
| 小規模宅地等 | 分け方と取得者により適用可否が変わる | 申告期限、分割確定、継続要件を確認する |
| 二次相続 | 一次相続の分け方が将来の評価単位に影響する | 共有化、使用貸借、管理負担を次世代に残さない |
| 分割のやり直し | 後日の再分配は贈与・譲渡等と扱われる可能性がある | 最初の協議段階で評価・登記・税務を詰める |
| 資料整理 | 評価根拠を残すことが申告後の説明可能性につながる | 公図、測量図、固定資産資料、現地写真、契約書を保管する |
