農業に関わる事業承継では、必ずと言ってよいほど、いくつかの疑問が浮かびます。「事業承継税制は使えるのか」「農地の納税猶予を選ぶべきなのか」「個人版事業承継税制と併用できるのか」。
ただ、これは単なる税制選択の問題ではありません。
農地は、一般の宅地や事業用不動産とは性格が異なります。農地法による権利移動・転用の制約を受けるからです。さらに、農業用機械、倉庫、畜舎、果樹、農業法人の株式、農地所有適格法人の要件、農業委員会への届出、相続登記、納税猶予の継続届出など、税務以外の制度も同時に動き出します。
そのため、農業承継ではまず、次の区分をはっきりさせておく必要があります。
- 農地そのものを承継する話なのか
- 農業用の建物・設備・生物などを承継する話なのか
- 個人事業としての農業を引き継ぐ話なのか
- 農業法人の株式を引き継ぐ話なのか
- 相続による承継なのか、生前贈与による承継なのか
この整理をしないまま、「事業承継税制」や「農地の納税猶予」という言葉だけで進めてしまうと、どうなるか。適用できるはずの制度を見落とすだけでなく、適用後の打切りリスク、農地法上の制約、後継者が営農を続けられるかどうかまで、誤って判断してしまうおそれがあります。
この記事では、農地等の納税猶予と個人版事業承継税制の境界を中心に、農業承継で確認すべき判断軸を整理します。
農業承継は、一般の事業承継と同じようには扱えない
事業承継税制というと、法人版なら非上場株式、個人版なら個人事業用資産を対象とする制度を思い浮かべる方が多いと思います。
ところが農業承継には、農地そのものを対象とする独自の税制があります。農地等についての相続税・贈与税の納税猶予です。
これは、農業を続けることを前提に、農地等に係る相続税・贈与税の納税を猶予し、一定の場合には免除する制度です。法人版・個人版の事業承継税制と同じく「納税猶予・免除」という仕組みを持ちますが、対象財産、後継者要件、農業継続要件、そして農地法との関係が、それぞれ異なります。
事業承継に関する税制は、個人事業、法人事業、農地等、宅地等、自社株評価などに分かれています。そのなかで農地等の納税猶予は、個人版事業承継税制や小規模宅地等の特例とは別の制度として位置づけて考える必要があります。
この違いを理解するうえで欠かせないのが、農地が単なる「土地」ではないという視点です。
農地は、相続税評価の対象であると同時に、農地法上の規制対象でもあります。農地を売買・貸借する場合には、原則として農業委員会の許可を受けるか、農地中間管理機構が作成する農用地利用集積等促進計画による方法が必要になります。また、農地を相続したときは農業委員会への届出が求められ、相続登記も義務化されています。
出典：農林水産省｜農地相続ポータル、農林水産省｜農地をめぐる事情について
つまり農業承継では、税務上の納税猶予だけを見ていては足りません。その後継者が農地を使い続けられるのか、売却・貸付・転用が制限されることを理解しているのか、農業委員会や農地法上の手続に耐えられるのか。そこまで確認しておく必要があります。
農地等の納税猶予は、農地そのものを守るための制度
農地等の納税猶予には、相続税の納税猶予と贈与税の納税猶予があります。
相続税の納税猶予は、農業を営んでいた被相続人、または特定貸付け等を行っていた被相続人から、一定の相続人が一定の農地等を相続または遺贈により取得し、農業を営む場合や特定貸付け等を行う場合に適用されます。このとき、取得した農地等の価額のうち、農業投資価格を超える部分に対応する相続税額について、納税が猶予されます。
出典：国税庁｜No.4147 農業相続人が農地等を相続した場合の納税猶予の特例
一方の贈与税の納税猶予は、農業を営んでいる人が、農業の用に供している農地の全部、ならびに採草放牧地・準農地の一定部分を、農業を引き継ぐ推定相続人の1人に贈与した場合に問題となります。受贈者がその農地等で農業を営んでいる限り贈与税の納税は猶予され、受贈者または贈与者の死亡など、一定の場合に免除されます。
出典：国税庁｜No.4438 農業後継者が農地等の贈与を受けた場合の納税猶予の特例
ここで押さえておきたいのは、農地等の納税猶予が、農業経営の継続を前提にしている点です。
農地を相続した、贈与を受けた、申告した。それで終わり、ではありません。
その後、農業経営を廃止したり、特例農地等を譲渡したり、一定の転用や貸付けを行ったりした場合には、猶予が打ち切られ、猶予税額と利子税の納付が必要になることがあります。実務でも、農地等の納税猶予では、全部打切り・一部打切り、遊休農地の扱い、利子税、延納・物納の不可など、適用後の管理が重要な論点になります。
納税猶予は、税金が消えたという意味ではありません。あくまで、農業を継続することを条件に、納税を待ってもらっている状態です。
この性格そのものは、法人版・個人版の事業承継税制とも共通します。ただし農地等の納税猶予では、農業継続、農地利用、農地法、農業委員会の関与が、より直接的に問われることになります。
個人版事業承継税制は、農地そのものではなく「個人事業用資産」の制度
個人版事業承継税制は、青色申告に係る一定の事業を行っていた個人事業者から、後継者がその事業に係る特定事業用資産を贈与または相続等により取得した場合に、その事業用資産に係る贈与税・相続税の納税を猶予し、一定の場合に免除する制度です。なお、不動産貸付業等は対象事業から除かれます。
出典：国税庁｜個人版事業承継税制、国税庁｜No.4153 個人の事業用資産についての相続税の納税猶予及び免除
対象となる特定事業用資産には、宅地等、建物、そして一定の減価償却資産が含まれます。この一定の減価償却資産には、固定資産税の課税対象となるもの、自動車税・軽自動車税の営業用標準税率が適用されるもの、一定の貨物運送用・乗用自動車、乳牛・果樹等の生物、特許権等の無形固定資産などが該当します。
出典：国税庁｜No.4153 個人の事業用資産についての相続税の納税猶予及び免除、国税庁｜No.4442 個人の事業用資産についての贈与税の納税猶予及び免除
では、農業はこの制度とまったく無関係なのかというと、そうではありません。農業が青色申告に係る事業であり、対象資産が特定事業用資産に該当すれば、農業用建物、農業用機械、一定の車両、果樹・乳牛などの生物が検討対象になることがあります。
ただし、農地そのものについては、まず農地等の納税猶予を検討するのが基本です。
農地等の納税猶予は「農地等」を直接の対象とする制度です。これに対して個人版事業承継税制は「個人事業用資産」を対象とする制度です。両者は農業承継という同じ場面で登場しますが、対象財産の切り方が違います。
なお、個人版事業承継税制について、中小企業庁は、個人事業承継計画の提出期限を令和10年9月30日まで、事業承継の実施期限を令和10年12月31日までと案内しています。ただし、国税庁タックスアンサー等の一部ページでは、改正反映の時期によって従前の期限表記が残っている場合があります。実行の際には、中小企業庁・国税庁・都道府県の最新様式と最新法令を、必ず確認してください。
出典：中小企業庁｜事業承継の支援策、中小企業庁｜個人版事業承継税制の前提となる認定
農地等の納税猶予と個人版事業承継税制の違い
農地等の納税猶予と個人版事業承継税制は、どちらも「納税猶予・免除」の制度です。
ただ、その判断軸は大きく異なります。
農地等の納税猶予は、農地の細分化や農業経営の分断を避け、農業を継続するための制度です。対象は農地、採草放牧地、準農地など。承継の中心になるのは、農地を取得する農業相続人または農業後継者です。
個人版事業承継税制は、農業に限らず、青色申告に係る一定の個人事業の事業用資産を後継者へ承継するための制度です。農業であれば、農業用建物、農業機械、生物などが検討対象になり得ますが、農地法上の農地そのものの承継とは、別に整理することになります。
実務上の違いは、次のように考えると整理しやすくなります。
- 農地そのものを守る制度が、農地等の納税猶予
- 個人事業に使う資産をまとめて承継する制度が、個人版事業承継税制
- 農業法人の株式を承継する制度が、法人版事業承継税制
- 法人が農地を所有・利用する場合に問題となるのが、農地所有適格法人や農地法の要件
このように、農業承継では、税制の名前だけでなく、財産の性質ごとに制度を分けて考える必要があります。
農地等の納税猶予と個人版事業承継税制は、同じ農業承継のなかで併せて検討されることがあります。実務でも、個人事業者の場合には、両者を別制度として整理し、対象財産の重なりや適用関係を確認する必要があります。
ただし、「併用できるか」という問いだけでは足りません。
それ以上に重要なのは、農地、建物、機械、果樹、畜産資産、借入、補助金、農業委員会手続、後継者の営農能力が、1つの承継計画として整合しているかどうかです。
農地の評価は、通常の土地評価と農業投資価格を分けて見る
農地の承継では、評価の理解も欠かせません。
相続税・贈与税の財産評価において、農地は、農地法などによる宅地転用の制限や都市計画上の地価事情を考慮し、純農地、中間農地、市街地周辺農地、市街地農地の4種類に区分して評価します。純農地・中間農地は倍率方式、市街地周辺農地は市街地農地として評価した価額の80％相当額、市街地農地は宅地比準方式または倍率方式で評価します。
これに対して、農地等の相続税の納税猶予では、「農業投資価格」が重要になります。農業相続人が農地等を相続した場合の納税猶予では、取得した農地等の価額のうち、農業投資価格を超える部分に対応する相続税額が猶予されます。農業投資価格は、国税庁の財産評価基準書で都道府県ごとに確認できます。
出典：国税庁｜No.4147 農業相続人が農地等を相続した場合の納税猶予の特例、国税庁｜財産評価基準書 路線価図・評価倍率表
つまり農地の承継では、少なくとも2つの評価の見方があるわけです。
1つは、相続税・贈与税の課税価格を計算するための農地評価。もう1つは、納税猶予額を考えるうえでの農業投資価格です。
この2つを混同すると、納税猶予の効果を過大に、あるいは過小に見積もってしまうことがあります。
さらに、市街化区域内農地、生産緑地、特定生産緑地、市街地農地、貸付農地、遊休農地、転用予定地などが絡む場合には注意が必要です。農地評価、農地法、都市計画、生産緑地制度、納税猶予の継続可能性を、同時に確認しなければなりません。農地承継の相談では、農地法、農業振興地域整備法、生産緑地法、都市計画法などの把握、相談者資料の収集、役所調査、現地調査、相続財産・事業内容・関係者意向の確認が、初期段階で重要になります。
農地法の制約は、税務判断の前提になる
農地等の納税猶予や個人版事業承継税制は、いずれも税務上の制度です。
しかし農業承継は、税務だけで判断できるものではありません。農地法の制約を無視すると、承継後の実行可能性そのものが崩れてしまいます。
農地を相続したときは、農地所在地の農業委員会への届出が必要です。農地を貸す・売る場合には、原則として農業委員会の許可が求められます。また農地の転用については、自己所有の農地であっても自由に転用できるわけではなく、原則として都道府県知事等の許可が必要です。
したがって農地の承継では、次のような整理が欠かせません。
- 後継者が自ら農業を続けるのか
- 農地中間管理機構を通じた貸付けを検討するのか
- 農地所有適格法人へ移行するのか
- 農地を売却・転用する可能性があるのか
- 都市農地・生産緑地として維持するのか
- 相続人が遠方に居住しており、実際には農業を継続できない可能性があるのか
税務上は納税猶予を受けられるように見えても、農地法上の手続や農業委員会対応が見通せなければ、承継後の管理は不安定なものになります。
逆に、農地法上の権利移動や貸付けが可能だとしても、税務上の納税猶予が継続できるとは限りません。農地法の許可・届出と、納税猶予の継続要件は、あくまで別の制度です。
両方を満たして初めて、承継後にきちんと説明できる状態になります。
農業法人の承継では、法人版事業承継税制だけを見てはいけない
農業が法人化されている場合には、また別の整理が必要になります。
農業法人が株式会社や有限会社など会社法上の会社であり、法人版事業承継税制の対象会社要件を満たすのであれば、非上場株式等の承継について、法人版事業承継税制を検討する余地があります。
ただし、農業法人が農地を所有する場合には、農地所有適格法人の要件も問題になります。法人が農地の権利を取得する場合の要件や、農地所有適格法人の要件の特例については、農林水産省が案内しています。農地所有適格法人は、農地の権利を取得して農地を耕作し、農業経営を行うことができる法人として整理されています。
ここでも、税制と農地法の境界を取り違えてはいけません。
法人版事業承継税制は、株式に係る贈与税・相続税の納税猶予制度です。一方、農地所有適格法人の要件は、法人が農地を所有・利用できるかという、農地法上の問題です。
農業法人の株式承継では、後継者が株式を取得すれば終わり、ではありません。農地所有適格法人の議決権要件、役員要件、事業要件、農地利用の実態が維持できるかどうかを確認する必要があります。
農業法人が法人版事業承継税制の適用要件を満たす場合であっても、農地を取得・保有するためには農地所有適格法人の要件が問題になります。組織再編や株主構成の見直しを行う場合には、法人版事業承継税制の要件だけでなく、農地所有適格法人の要件も確認すべきです。
とくに、外部資本の受入れ、持株会社化、組織再編、後継者以外の親族への株式移転、農地の法人所有化を検討する場面では、税務上の株式評価や納税猶予だけでなく、農地法上の所有・利用資格まで含めた設計が求められます。
農地等の納税猶予は「出口」を見てから使う
農地等の納税猶予は、税負担の軽減効果が大きい制度です。
ただ、使った後の自由度には注意が必要です。
相続税の農地等納税猶予では、農業相続人が農業を継続していること、または一定の特定貸付け等を行っていることが、制度維持の前提になります。贈与税の農地等納税猶予でも、受贈者が農業を営んでいる限り納税が猶予される、という構造です。
出典：国税庁｜No.4147 農業相続人が農地等を相続した場合の納税猶予の特例、国税庁｜No.4438 農業後継者が農地等の贈与を受けた場合の納税猶予の特例
また、農地等について納税猶予を継続するには、継続届出書の提出が必要です。農地等についての贈与税または相続税の納税猶予の継続届出は、贈与税または相続税の申告期限の翌日から起算して、毎3年を経過するごとの日までに提出します。期限までに提出しない場合には、その提出期限の翌日から2か月を経過する日に、納税猶予の期限が確定してしまいます。
出典：国税庁｜B1-30 贈与税又は相続税の納税猶予の継続届出手続
つまり農地等の納税猶予を使う場合には、適用時点だけでなく、次のような将来の出口まで確認しておく必要があります。
- 後継者が長期的に農業を続けられるか
- 農地を売却・転用する可能性はないか
- 農業法人化や法人への貸付けを予定していないか
- 農地中間管理機構を通じた貸付けを検討するか
- 相続人間で農地の分割・共有が生じないか
- 将来、農業を廃止する可能性があるか
- 遊休農地化するリスクはないか
- 継続届出を忘れずに管理できる体制があるか
納税猶予の効果だけを見て制度を選んでしまうと、後継者の将来の選択肢を、かえって狭めてしまうことがあります。
とくに、農地を宅地化・売却して納税資金や生活資金に充てる可能性がある場合には、納税猶予の打切りリスクと利子税を前提に、資金計画を立てておく必要があります。
個人版事業承継税制を使う場合も、継続管理が必要
個人版事業承継税制も、適用して終わり、ではありません。
この制度では、対象となる特定事業用資産を後継者の事業の用に供さなくなった場合など、一定の場合に納税猶予が打ち切られ、猶予税額と利子税を納付する必要が生じます。
出典：国税庁｜No.4153 個人の事業用資産についての相続税の納税猶予及び免除、国税庁｜No.4442 個人の事業用資産についての贈与税の納税猶予及び免除
また、個人版事業承継税制にも、継続届出手続があります。事業用資産についての贈与税・相続税の納税猶予の継続届出は、贈与税または相続税の申告期限後3年ごとに提出します。
出典：国税庁｜B1-96 事業用資産についての贈与税・相続税の納税猶予の継続届出手続
農業承継で個人版事業承継税制を使う場合も、農地等の納税猶予と同じく、後継者の事業継続が重要になります。
たとえば、次のような場面です。
- 農業用機械を引き継いだが、数年後に農業をやめる
- 農業用建物を他用途に転用する
- 果樹や畜産資産を処分する
- 対象資産を事業に使わなくなる
- 個人事業を法人化する
- 複数の後継者で資産を分ける
こうしたときには、制度の継続可否や猶予税額の確定を確認する必要があります。
個人版事業承継税制は、農業経営を引き継ぐ後継者にとって、有力な制度になり得ます。ただし農地等の納税猶予と同様に、後継者の営農継続、資産利用、将来の法人化、廃業の可能性まで含めて判断すべき制度だと考えています。
農業承継で確認すべき実務資料
農業承継の相談では、税額計算に入る前の資料整理が、何より重要になります。
農地や農業用資産は、登記簿や固定資産税評価証明書だけでは実態がつかめないことがあります。登記地目と現況が異なることもありますし、農地、雑種地、宅地、山林、原野、農業用施設用地が混在しているケースもあります。農地法上の区分、都市計画区域、生産緑地、農用地区域、貸付状況、利用権設定、農地中間管理機構との関係なども、あわせて確認しておきたいところです。
最低限、次の資料を整理しておくと、初期検討が進めやすくなります。
- 土地・建物の登記事項証明書
- 固定資産税課税明細書
- 公図、地積測量図、農地台帳
- 農業委員会関係の届出・許可資料
- 農地中間管理機構や利用権設定に関する資料
- 青色申告決算書、貸借対照表、減価償却明細
- 農業用機械、車両、設備、生物の資産台帳
- 補助金・借入金・担保設定の資料
- 農業収入、農業所得、作付状況、販売先の資料
- 相続人関係図、遺言、遺産分割方針
- 後継者の営農実態、居住地、農業従事状況
- 生産緑地・特定生産緑地・市街化区域等の資料
- 将来の売却、貸付、転用、法人化の予定
農地承継の相談では、農地に関する基礎資料、市町村・法務局・税務署等から取得する資料、役所調査、現地調査、農業および農業関連事業の内容確認が、いずれも重要になります。
ここまで整理して初めて、「農地等の納税猶予を使うべきか」「個人版事業承継税制を使うべきか」「小規模宅地等の特例や相続時精算課税との関係をどうするか」「法人化や農業法人承継を検討すべきか」といった判断ができるようになります。
制度選択で重視すべき判断軸
農地等の納税猶予と個人版事業承継税制を比較するときは、次の順番で整理すると、判断しやすくなります。
1. 承継する財産は何か
農地そのものなのか。農業用建物なのか。農業機械なのか。果樹・乳牛などの生物なのか。あるいは農業法人の株式なのか。
財産の種類によって、使う制度が変わってきます。
2. 承継者は誰か
農業相続人なのか。農業後継者である推定相続人なのか。個人事業承継計画で予定された後継者なのか。農業法人の後継株主なのか。複数の相続人で共有するのか。
後継者が制度上の要件を満たすだけでなく、実際に農業を継続できるかどうかも、あわせて確認する必要があります。
3. 承継方法は相続か贈与か
農地等の納税猶予には、相続税の制度と贈与税の制度があります。個人版事業承継税制にも、相続税の制度と贈与税の制度があります。
ただし、贈与で先に移す場合には、農地の全部贈与、推定相続人、贈与者死亡時の相続税課税、相続時精算課税との関係など、相続まで待つ場合とは異なる論点が生じます。
4. 農地法上の実行可能性はあるか
農地を取得・貸借・転用できるか。農業委員会への届出・許可が必要か。農地所有適格法人の要件を満たすか。相続後の農地管理を誰が行うか。
税務上の効果だけでなく、農地法上の実行可能性を確認しておく必要があります。
5. 承継後の出口をどう考えるか
農業を終身継続する前提なのか。将来、農地を貸す可能性があるのか。売却・転用・収用・法人化・廃業の可能性があるのか。後継者がさらに次の後継者へ承継する見通しがあるのか。
納税猶予制度は、この出口のところで大きな差が出ます。
6. 後から説明できる資料があるか
農地利用の実態、後継者の営農実態、農業委員会手続、申告書、届出書、判断記録、専門家レビューを、きちんと残しておく必要があります。
農地等の納税猶予や個人版事業承継税制は、適用できれば効果の大きい制度です。だからこそ、後から説明できない状態のまま適用することは、避けるべきだと考えています。
相談すべき場面
次のような場合には、農地等の納税猶予、個人版事業承継税制、農地法、相続税評価を、一体で検討する必要があります。
- 農地、農業用倉庫、農業機械、果樹、畜産資産が混在している
- 農地を相続する人と、実際に農業を行う人が異なる
- 後継者が遠方に住んでいる、または農業経験が十分でない
- 生前贈与で農地を一括移転するか、相続まで待つか迷っている
- 個人版事業承継税制と農地等の納税猶予を併せて検討したい
- 農地を農業法人へ移す、または農業法人の株式を承継する予定がある
- 農地所有適格法人の要件や株主構成が問題になりそうである
- 生産緑地、特定生産緑地、市街化区域農地が含まれている
- 将来、貸付け、売却、転用、廃業、M&A、法人化の可能性がある
- 納税猶予の継続届出や打切りリスクを管理できる体制がない
- 相続人間で農地の取得者や代償金を調整する必要がある
- 金融機関への説明、担保、借入、補助金の整理が必要である
こうした場面では、制度の名前だけで判断せず、農地・事業用資産・株式・後継者・農地法・資金繰りを、同じテーブルに載せて整理する必要があります。
まとめ
農地等の納税猶予と個人版事業承継税制は、どちらも農業承継で重要な制度です。ただ、その対象は同じではありません。
農地そのものを承継する場合は、まず農地等の納税猶予を検討します。農業用建物、機械、車両、果樹・乳牛などの生物、一定の事業用資産を引き継ぐ場合は、個人版事業承継税制を検討します。農業法人の株式を承継する場合は、法人版事業承継税制と農地所有適格法人の要件を、併せて確認します。そして農地を売買・貸借・転用する場合は、農地法と農業委員会手続を確認します。
農業承継では、「どの制度が一番節税になるか」だけでは不十分です。
後継者が農業を続けられるか。農地を維持できるか。農地法上の制約に対応できるか。税務上の納税猶予を継続できるか。将来の貸付け、売却、転用、法人化、廃業の余地をどう考えるか。相続人や金融機関に説明できる資料を残せるか。
ここまで確認して初めて、農地等の納税猶予や個人版事業承継税制を使うべきかどうかを判断できます。
犬飼公認会計士・税理士事務所では、自社株・事業用資産・農地・農業用資産が絡む承継について、税務上の制度選択だけでなく、農地法上の制約、後継者体制、相続人間の調整、納税猶予の継続管理、将来の出口リスクまで含めて整理します。
農地等の納税猶予と個人版事業承継税制のどちらを検討すべきか、あるいはどのように併せて設計すべきか迷っている場合は、現在の農地・事業用資産・後継者・相続関係を整理したうえで、お問い合わせページからご相談ください。
重要事項の振り返り
| 論点 | 農地等の納税猶予 | 個人版事業承継税制・その他制度との関係 |
|---|---|---|
| 制度の性格 | 農地等に係る相続税・贈与税の納税猶予・免除 | 個人版事業承継税制も納税猶予制度だが、対象は個人事業用資産 |
| 主な対象財産 | 農地、採草放牧地、準農地など | 宅地等、建物、一定の減価償却資産、乳牛・果樹等の生物など |
| 承継対象 | 農地そのもの | 農業用建物・設備・生物等の事業用資産、または農業法人株式 |
| 後継者 | 農業相続人、農業後継者である推定相続人など | 円滑化法認定を受けた個人事業の後継者など |
| 農地法との関係 | 農地の相続届出、売買・貸借・転用の許可等が重要 | 個人版でも農地・農業用資産が絡む場合は農地法確認が必要 |
| 評価 | 通常の農地評価と農業投資価格の理解が必要 | 個人版では特定事業用資産の課税価格・納税猶予額の確認が必要 |
| 継続管理 | 継続届出、営農継続、譲渡・転用・遊休化リスクの管理が必要 | 個人版でも3年ごとの継続届出や事業用資産の継続利用が必要 |
| 打切りリスク | 農業廃止、譲渡、一定の転用等で猶予打切りの可能性 | 個人版でも事業用資産を事業の用に供さなくなると打切りの可能性 |
| 農業法人 | 農地所有・利用には農地所有適格法人等の要件が問題 | 農業法人の株式承継では法人版事業承継税制と農地法を併せて確認 |
| 実務判断の要点 | 税額軽減だけでなく、営農継続と農地利用の安定性を見る | 後継者体制、資金繰り、相続人間調整、将来の出口まで確認する |
